引言
随着我国经济体制改革的深入，国际贸易年年走高。然而由于长期以来进口税率居高不下，导致部分商品国内市场价格偏高，直接引发国民伸手国际市场，加之媒体对我国民族产业产品品质、质量存在瑕疵、缺陷的广泛报道，进一步催生国外代购以及国际物流繁荣昌盛。不少代购商、物流企业为了获取最大利益，利用法律漏洞、海关监管有限，通过低报价格、化整为零等各种方式大肆偷逃应缴税款。尽管国家试图通过调整税率，加强海关监管、打击力度规避之，“化整为零”作为现在社会公众普遍接受与认可的进口方式，仍然顽固存在并严重冲击我国税收制度。美国联合快递公司走私案就是一个典型的海外代购“化整为零”偷逃关税的案例。2010年至2012年，该案数名被告人在美国联合快递公司统一安排、指挥下，采用电子分单系统，利用在国内购买的大批身份证复印件，伪造不同收件人，将本应缴纳关税的大宗商品“化整为零”，伪装成少缴或者免缴关税的个人自用物品或者样品进口，偷逃税款人民币800余万元。民众对这种行为是否构成犯罪也心生疑虑，本文对此进行抛砖引玉式的探讨。
一、“化整为零”是否形式合法
（一）认定走私普通货物、物品罪的前提
我国刑法第153条关于走私普通货物、物品罪采取空白立法模式，未对走私犯罪行为方式、构成要件作明文规定，有关走私普通货物、物品罪的犯罪行为方式、货物、物品概念、偷逃税款计算方式等，均需从《海关法》、《中华人民共和国海关行政处罚条例》等海关行政法规中寻找答案。[i]海关总署《走私犯罪侦查局关于如何认定伪报贸易性质问题的批复》也明确指出：“《刑法》条文中关于走私犯罪罪状的表述省略了对‘走私’的行为方式、特征的揭示，关于逃避海关监管构成走私行为的表现形式，需要依据《海关法》以及相关的海关行政法规的规定予以认定。”
可见，司法实践中认定走私普通货物、物品罪必然涉及相关海关行政法规的引用。在办理具体走私普通货物、物品案件时，除了依据现行刑法的明文规定外，还必须根据《海关法》等相关海关行政法规判断行为是否属于走私犯罪行为、走私对象属于何种性质归类等。
（二）“化整为零”是否属于走私犯罪行为
我国《海关法》第82条以及《中华人民共和国海关行政处罚条例》第7条规定有绕关、通关、闯关走私、后续走私、间接走私等各种行为。其中通关走私法律法规明文规定：经过设立海关的地点,以藏匿、伪装、瞒报、伪报或者其他方式逃避海关监管,运输、携带、邮寄国家禁止或者限制进出境的货物、物品或者依法应当缴纳税款的货物、物品进出境的。结合本案具体情况，本案快递经过设立海关的地点，属于通关类走私，而藏匿、伪装、瞒报、伪报行为中，通过字面理解，与之最接近者无疑应属伪报。进一步追问何为伪报？本案“化整为零”是否属于伪报类通关走私行为？
目前学界通说认为伪报指：“行为人在向海关申报进出口时，伪报品名、价格、数量、原产地，以及伪报贸易方式。”[ii]查阅以往通过伪报方式走私的案例，伪报品名，例如2010年青岛某公司将进口的焦炭伪报为甑炭被查获；伪报价格，例如2009年天津某公司将进口200万的材料伪报为100万被查获；伪报数量，例如2003年海南某公司将进口的9110.1132立方米的橡胶胶木伪报为7019.5567立方米被查获；伪报贸易方式，例如走份分子将普通货物伪报为KJ1、2报税免税特定产品进口。综合上述伪报方式，总结得出：上述各伪报行为，犯罪分子均针对整批应缴税款的商品，向海关申报进口时直接在申报单上填写虚假的品格、数量、价格进行伪报。这恰是与本案的不同之处，恰是社会争议之处。本案中，当事人通过电脑分单系统，运用国内购买的大批身份证复印件，在向海关申报进出口前已将客户的大宗商品拆分处理成小宗免税或少税的商品，在向海关申报进出口时，每张申报单对应的正是申报单上载明的小宗商品，其品格、数量、价格等均未进行虚假填写。因此，不少公众乃至部分学界人士认为此种行为与伪报型走私犯罪行为相差甚远，实际属于灵活运用法律的漏洞，法无明文规定不为罪，“化整为零”不属于刑法调整的犯罪行为，本案当事人无罪。
笔者认为，以上观点并未真正理解伪报的含义。第一，《海关总署关于调整进出境个人邮递物品管理措施有关事宜（2010年第43号）公告》第2条规定：个人寄自或寄往其他国家或地区的物品，每次限值1000元人民币。《海关总署关于进境旅客所携行李物品验放标准有关事宜（2010年第54号）公告》第1条规定：进境居民旅客携带在境外获取的个人自用进境物品，总值在5000元人民币以内的，海关予以免税放行。总结海关总署两公告得出：“合理数量”的“自用”商品，属于我国税收政策上的免税“物品”，邮寄物品1000元为限，携带物品5000元为限。根据对公告的理解，如若不同时满足“合理数量”、“自用”两条件，则不属于免税物品，自动归属于征税货物。可见，从税收的角度讲，二者实际属于两种性质的商品。本案中，美国联合快递公司通过电脑分单系统，在数量上将寄件人委托邮寄的大宗货物性征税商品分拆为单个免税物品，并运用国内购买的大量身份证复印件，伪造多个收件人，制造“自用”假象，成功改变寄件人商品性质，规避税收。第二，伪报的“报”，并不必然被解释为仅仅通过申报单的虚假填写直接欺骗海关。正如日常生活中的通报，也有直接与间接两类，直接通报指通报人与被通报人的直接对话，间接通报指通报人与被通报人间通过第三方转达、传送进行沟通。本案中，各犯罪分子虽然没有直接通过申报单虚假填写欺骗海关，但向海关申报前的“化整为零”行为，实际发挥媒介作用，间接欺骗海关，逃避海关监管。
因此，本案“化整为零”将本应按照贸易型货物缴税的商品伪报为不缴或少缴税款的个人物品，违反海关行政法规，逃避海关监管，偷逃税款，实属伪报商品性质的走私犯罪行为。
（三）案例指导
我国虽然为成文法国家，司法工作原则上不受先前判例约束，但是，某些社会争议较大的、具有特色的典型案件，对司法工作具有不可磨灭的指导意义。
2011年8月31日案发的“北京空姐代购”案，空姐李某2010年8月至2011年8月，从韩国购买大量化妆品，通过分散于各个行李箱的方式，逃避海关监管，偷逃税款113万元，北京市第二中级人民法院于2012年7月18日以走私普通货物罪宣判。[iii]早在2012年，此种“化整为零”行为已被国家机关认定为伪报商品性质的走私行为，之后发生的上海代购案，被告人在韩国采购大量物品，通关自报为自用物品，并散装于各行李箱、行李袋，后被查物品用于淘宝交易。上海中院同样将被告人行为定性为伪报型走私行为。[iv]
综上，无论是通过对“伪报”进行法律解释，还是遵循先例，维持整个法秩序的统一，这种当今盛行的、深受社会公众认可的“化整为零”方式无可否认的违反我国刑法、海关行政法规，性质上属于走私行为。
二、“化整为零”的实质违法性
实质违法性理论，是德国刑法学家李斯特区别于形式违法性理论提出的。在他看来，形式违法性是指违反国家实定法规范，实质违法性是指对实定法保护下的法益的侵害，行为本身具有的社会危害性。[v]根据目前学界通说，由于立法的滞后性、法律语言的模糊性，形式违法性并不必然导致实质违法性，但刑法处罚的犯罪行为必须同时满足形式违法与实质违法。[vi]因此，区别考虑行为的形式违法与行为的实质违法对贯彻罪刑法定原则尤为重要，防止刑法处罚不当罚行为。
（一）走私普通货物罪的客体
我国刑法的实质违法性在我国犯罪构成中主要体现为犯罪的客体，也即刑法所保护的社会关系。那么，走私犯罪侵犯的社会关系是什么呢？正如贝卡利亚在其《论犯罪与刑罚》一书中所述：“当某种犯罪在人们看来不可能对自己造成损害时，它的影响就不足以激发起对作案者的公共义愤…走私罪就是如此，人们看不出走私对自己有什么损害，甚至还经常从中受惠”。[vii]这段精彩的描述揭示了对走私类犯罪，社会公众并没有也不能清晰的认识到它的社会危害性,因为他们被眼前利益所迷惑。正是这样的认识错误，使代购热潮下应运而生的“化整为零”被司法机关定性为走私行为后，遭受社会质疑、不被社会所接受。
关税作为我国重要经济、政治策略，其职能主要表现为三种：第一是财政收入职能，国家通过征收进出口关税，整合资本，统一运作，作为关税其他职能充分发挥作用的基础；第二是调整经济职能，这一职能来源于关税对进出口贸易的直接限制，通过征收关税，在一定程度上影响纳税人及其他利益方的经济行为，从而促使纳税人及其他利益方对进出口数量、价格进行调整，这对保护我国民族产业发挥着举足轻重的作用；第三是政府外交职能，征收关税的对象为进出境货物、物品，关税这一涉外性特征使它的制定、变动与实施直接牵连着贸易相对国利益，在国际市场竞争中，关税已经成为一种重要战略手段。固而：正确贯彻税收政策，切实落实进出境商品的关税征收，对有效保持我国税收收入、保护民族产业、保护国家对外贸易安全至关重要。
根据中国电子商务研究中心检测数据显示：“2012年全年，我国海外代购市场交易规模达483亿元；2013全年，交易规模达483亿元，增速超过30%，专家预测，2014全年海外代购市场交易规模或将超千亿元。”[viii]如此大型的、并呈现迅速增长趋势的海外代购交易，对国家征收税款，增加财政收入极为可观。但是，撇开大部分偷逃税行为对财政收入的影响，这样的发展趋势对关税保护民族产业、保护国家对外贸易安全、保持国内经济平稳发展都构成极大的威胁。根据数据推理，国内主要消费群体的逐渐流失，对我国民族产业的发展、存续岌岌可危，如果海外代购持续发热至我国交易模式从国内主导转变为国际代购、进口主导，势必出现国内民族产业衰败，国际品牌垄断国内消费市场，物价上升速度加快上升幅度提高，这不仅对国民生活水平的持续平稳提高带来阻碍，同时对国家作为独立经济发展体的长远经济贸易利益也带来阻力。出于上述种种潜在危险考虑，我国不断提高进口商品税率，将走私行为纳入管辖范围。综上，走私普通货物罪保护的客体应归纳为：国家税收管理秩序、民族产业的发展、对外经济贸易秩序。
（二）“化整为零”的实质违法性判断标准
走私普通货物罪具有浓厚的行政属性，根据《中华人民共和国海关法》第82条第2款：“有前款所列行为之一，尚不构成犯罪的，由海关没收走私货物、物品及违法所得，可以并处罚款。”可见，《海关法》对走私普通货物行为区别罪与非罪，不构成犯罪的，处行政处罚；构成犯罪的，处刑罚。刑罚处罚行为的实质违法性，那么何时科处刑罚，何时行为具有实质违法性呢？
我国刑法在刑法修正案（八）出台之前，对走私普通货物罪规定有起刑数额——五万元人民币。可见，在刑法修正案（八）之前，走私普通货物行为偷逃税款凡满五万元及其以上者，刑法给予否定性评价，也即偷逃税款达到5万元及其以上，判断行为具有实质违法性。而刑法修正案（八）对走私普通货物罪进行了调整，将原有的起刑数额5万元修改为偷逃税款数额较大或一年内曾因走私被给予二次行政处罚后又走私的，从原来的具体起刑额调整为抽象的起刑额，此处不论其好坏，但已不能仅从偷逃税数额判断行为是否具有实质违法性。好在《最高人民法院关于审理走私犯罪案件适用法律有关问题的通知》[2011]163号规定：《刑法修正案（八）》取消了走私普通货物、物品罪定罪量刑的数额标准，《刑法修正案（八）》施行后，新的司法解释出台前，各地人民法院在审理走私普通货物、物品犯罪案件时，可参照适用修正前的刑法规定的数额标准。因此，根据最高人民法院163号文件，判断走私普通货物行为是否具有实质违法性，仍可适用刑法修正案（八）出台之前刑法对走私普通货物罪规定的起刑数额——五万元。
本案偷逃税款高达八百万余元，已严重超过刑法关于走私普通货物罪的起刑数额，扰乱国家税收管理秩序；通过快递“化整为零”的方式助长海外走私代购，代购走私数额巨大，间接导致国内民族产业销售额流失，严重危及民族产业的发展，进一步危害我国对外经济贸易秩序。因此，本案各被告人已达到走私普通货物罪实质违法性标准，同时结合文章上部分的形式违法性，根据罪行法定原则，对各被告人应科处刑罚。
余论
随着国民生活水平的不断提高，海外代购产业呈现单行上升趋势的同时，司法机关办理走私普通货物、物品罪的数量也在同比增长。“化整为零”这类新型走私方式，深受大众青睐，以至司法机关的判决得不到社会支持。本文从形式违法性、实质违法性两方面，通过解释“伪报”走私方式，阐述走私的社会危害性，剖析“化整为零”的刑法可处罚性，旨在提高公民法治意识，审慎对待“化整为零”等新型走私行为，规范海外代购产业。
面对猖狂的走私现象，单靠公众守法实在不切实际。海关应加强监管力度，做到通关必查，有疑必纠；立法机关应尽快将各种新型的走私行为囊括其中，并就走私构成犯罪数额这一可钻的法律漏洞通过司法解释或刑法修正案进行有效填补，使走私普通货物、物品犯罪行为无洞可钻，司法机关办案过程中有法可依。三者通力合作，维护我国税收秩序，保护我国民族产业，强大我国对外贸易经济。
参考文献：
[i] 路红青.论走私普通货物、物品罪[D].武汉：武汉大学,2010年:23.
[ii]海关总署.几种伪报类走私常见类型[N].2012年：http://www.haiguanlvshi.com/news/wblsp-110601.html
[iii] 徐珊珊.从空姐代购案看海外代购中的刑事风险[J].上海海关学院学报,2012,6:33.
[iv] 卫建萍,敖颖婕.上海海外代购第一案[J].中国审判新闻月刊,2013,86:66.
[v] 张明楷.法益初论[M].北京:中国政法大学出版社,2002:100.
[vi] 绍维国,郭剑峰.论形式违法性与实质违法性之关系[N].广州大学学报,2008,7:49.
[vii] 贝卡利亚.黄风译.论犯罪与刑罚[M]，中国法制出版社，2001.98.
[viii] 卫建萍,敖颖婕.上海海外代购第一案[J].中国审判新闻月刊，2013.86：66.
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